Clôture des comptes : Jouez avec le calendrier

1 Choisir le moment opportun

Certains événements dans l'entreprise (programme de travaux, changement de régime fiscal, difficultés financières, augmentation de la pression fiscale l'année suivant la fin de la période d'amortissement des frais d'acquisition de l'officine, projet personnel important...) conduisent les titulaires à utiliser, sur les conseils de leur expert-comptable, toutes les marges de manoeuvre offertes par la comptabilité pour diminuer leur résultat et réduire les impôts à un moment clé. Le changement de la date d'arrêté de l'exercice social fait partie de ces moyens. La question se posera un jour : est-il opportun de clôturer les comptes au 31 décembre ? Pour le premier exercice social, le 31 décembre est le plus souvent la date la mieux adaptée. Mais, par la suite, rien n'empêche le pharmacien de décaler la date de clôture des comptes d'une officine soumise à l'impôt sur le revenu.

2 Respecter la durée légale

Certes, le plus souvent, les exercices sociaux coïncident avec l'année civile, mais toutes les dates sont autorisées. En principe, l'exercice comptable doit avoir une durée de douze mois si l'on se réfère à l'article L. 123-12 du Code de commerce qui impose que les comptes soient arrêtés tous les ans (comptes annuels). « Pour autant, la loi du 30 avril 1983 n'interdit pas de retenir un exercice inférieur ou supérieur à douze mois, mais il est alors nécessaire d'établir un arrêté intercalaire dans la limite des douze mois », précise Georges Poque, expert-comptable du réseau KPMG Entreprises pour la pharmacie sur le département du Gers. En pratique, on relève rarement des exercices inférieurs à six mois et presque jamais des exercices supérieurs à dix-huit mois. « Il est possible d'arrêter l'exercice n'importe quel jour de l'année, complète-t-il. En revanche, la jurisprudence interdit de fixer la date de clôture des exercices à une date variable (par exemple, le dernier samedi du mois de juin de chaque année) dès lors qu'il en résulte systématiquement une périodicité inférieure ou supérieure à un an. » Il est préférable, notamment pour les PME, de fixer la clôture à la fin d'un trimestre civil, afin de simplifier les calculs liés à certaines obligations trimestrielles (les charges sociales...).

La durée de l'exercice comptable peut être différente de douze mois, notamment dans les cas suivants : premier exercice social, dernier exercice social, en cas de modification de date de clôture pendant la vie sociale. « Le décalage de la date de clôture au cours de la vie sociale peut provenir de diverses raisons (restructuration, fusion...) mais, le plus souvent, il s'agira de rechercher l'avantage fiscal et social du pharmacien », explique Georges Poque. En effet, lorsque les comptes annuels sont clôturés au cours de l'année, les bénéfices de l'exercice correspondant ne sont à déclarer qu'au cours de l'année civile suivante, tant sur le plan fiscal que social. Au moment où il devra s'acquitter de l'impôt et des cotisations sociales personnelles, le pharmacien aura quasiment exploité son officine pendant près d'un an depuis la clôture de l'exercice au titre duquel cet impôt et ces charges sociales sont dus. « Un pharmacien qui prévoit un besoin ponctuel de trésorerie peut avoir intérêt à jouer sur la date de clôture de son exercice-comptable », expose Georges Poque.

3 Ne pas abuser du procédé

Soit un pharmacien exerçant à titre individuel ou avec des associés d'une société de personnes soumise à l'impôt sur le revenu. L'arrêté des comptes étant habituellement en fin d'année civile, la prochaine date de clôture de cette officine interviendra le 31 décembre 2005. Dans ce cas, le pharmacien paiera en 2006 son impôt sur le revenu et ses cotisations sociales de cet exercice. Il décide de raccourcir la durée de l'exercice ouvert le 1er janvier 2005 de six mois pour le clôturer le 30 juin 2005.

Pour que cette modification soit possible (réduction de la durée de l'exercice), la décision devra intervenir avant l'expiration de la clôture de l'exercice en cours et avant l'expiration de la nouvelle date retenue. Il ne déclarera alors le bénéfice de cet exercice qu'en 2006. Ce bénéfice, qui se rapportera à un exercice réduit à six mois, sera moins fortement taxé en raison du phénomène de progressivité de l'impôt sur le revenu. Le montant des cotisations sociales personnelles sera réduit du fait que la base d'imposition ne retiendra que six mois d'activité. Le bénéfice de l'exercice suivant ouvert le 1er juillet 2005 et clos le 30 juin 2006 - qui, lui, aura une durée de douze mois - ne sera à déclarer qu'en 2007.

« Ainsi, au cours de l'année 2006, notre pharmacien aura pu alléger de façon significative sa fiscalité, ses cotisations sociales et bénéficier ainsi d'un volant de trésorerie sans modifier sa structure juridique et son fonctionnement », conclut Georges Poque.

Selon le cabinet ArythmA, en avançant la date d'arrêté de l'exercice de trois mois seulement, le gain en impôt peut représenter un montant de 15 000 euros (voir tableau ci-dessous). Toutefois, cette opération ne pourra être renouvelée indéfiniment ! Un changement itératif de date de clôture constitue un clignotant pouvant déclencher un contrôle fiscal. « Mais l'administration ne pourra invoquer un abus de droit si le pharmacien parvient à prouver sa bonne foi et que ses arguments sont fondés sur des raisons d'organisation interne », précise Georges Poque.

4 Ne pas oublier les inconvénients

Le changement de date de clôture, s'il est uniquement motivé par une baisse sensible de l'impôt sur le revenu et des cotisations sociales au cours de l'exercice où il y a lieu, ne constitue en aucun cas une panacée. Pour prendre cette décision, il faut mettre en balance avantages et inconvénients. Outre l'avantage financier, on peut mentionner une plus grande disponibilité de l'expert-comptable, généralement surchargé par les bilans au 31 décembre, et un délai plus long pour remettre le bilan au fisc. Le chiffrage du stock en est également facilité, que ce travail soit fait par le pharmacien ou un inventoriste qualifié.

Mais les inconvénients existent. Le premier d'entre eux, résultant du décalage de l'exercice, est l'allongement du délai de prescription en matière fiscale. « Un pharmacien qui a clôturé son exercice comptable le 31 décembre 2005 ne peut plus être contrôlé au titre de cet exercice après le 31 décembre 2008, explique Georges Poque. Par contre, s'il a clôturé le 30 juin 2005, un contrôle notifié en 2008 pourra porter sur quatre exercices et le droit de regard de l'administration sera prolongé de six mois supplémentaires. »

Un autre inconvénient sera celui de la date de cessation d'activité par rapport à un exercice décalé. « Si un pharmacien clôturant son exercice au 31 mars de l'année souhaite vendre son officine, nous lui conseillons d'attendre le 1er janvier de l'année suivante, précise-t-il. Supposons, en effet, qu'il cède le 31 décembre 2005. Il devra dès lors reprendre dans sa déclaration souscrite en 2006 le bénéfice de l'exercice clos le 31 mars 2005 et aussi celui de la période courue depuis le 1er avril, c'est-à-dire, en tout, le bénéfice de 21 mois d'exploitation, ce qui entraînera inévitablement une taxation importante. »

Plus mineur comme inconvénient est le rapprochement de certains états obligatoirement établis le 31 décembre (exemple : la déclaration annuelle des salaires) avec les comptes non définitivement arrêtés. Il convient, par ailleurs, de ne pas oublier les contraintes juridiques liées à cette modification ainsi que l'impact des règles fiscales. Par exemple, dans les SARL, la décision de modification de la durée de l'exercice appartient exclusivement à l'assemblée générale extraordinaire qui statue à la majorité des trois quarts, et non à l'assemblée générale ordinaire. Le changement de date entraîne la modification des statuts et le dépôt au greffe du tribunal de commerce du procès-verbal de l'assemblée.

Néanmoins, les avantages l'emportent largement sur les inconvénients, et, dans de nombreux cas, il sera opportun de modifier la date du 31 décembre pour la clôture des comptes.